Verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva účtovnej jednotky verejnej správy

Aj účtovná jednotka verejnej správy sa môže stať obeťou hospodárskej kriminality. Ide napríklad o spreneveru zvereného majetku účtovnej jednotky verejnej správy zamestnancom, manipuláciu účtovných údajov, falšovanie dokumentov, korupciu a počítačovú kriminalitu. Kľúčovú úlohu má v účtovnej jednotke verejnej správy systém vykonávania vnútornej kontroly, či už finančnej kontroly (základnej kontroly, administratívnej kontroly a kontroly na mieste), ale aj kontroly vecnej správnosti účtovných prípadov a schvaľovania účtovných prípadov zamestnancami účtovnej jednotky verejnej správy v rámci kolobehu účtovných dokladov. Podstatnú úlohu má určovanie právomoci schvaľovania účtovných prípadov vnútri účtovnej jednotky verejnej správy a jej delegovanie. Ide o elimináciu a predchádzanie príležitostí vo vnútornom prostredí účtovnej jednotky verejnej správy, ktoré vyvolávajú pravdepodobnú možnosť vzniku podvodu. Ide o trojuholník podvodu, ktorý obsahuje motív, príležitosť a zdôvodnenie.

Motív spáchania podvodu môže byť akýkoľvek, napríklad chamtivosť, závisť, pomsta, frustrácia, hnev na vedenie účtovnej jednotky, finančné problémy zamestnanca, rodinné problémy. Motívom takisto môžu byť zvýšené očakávania verejnosti pri zmene vedenia, uzatvorené prostredie so silnými politickými väzbami alebo personálne zmeny nového vedenia účtovnej jednotky verejnej správy zavedením byrokratickej organizačnej štruktúry a z nej vyplývajúca kultúra oddanosti zamestnancov k vedeniu. Ďalším motívom môže byť možnosť získania významného postavenia po ukončení pôsobenia vo verejnej funkcii v súkromnom sektore za odmenu (napr. kúpa verejného majetku, získanie dotácie, úľavy, iné neoprávnené výhody).

Existencia príležitosti vnútri účtovnej jednotky umožňuje spáchať podvod. Príležitosťou môže byť poznanie procesu vnútornej kontroly a jej slabých stránok, napríklad formálne vykonávanie kontroly, minimálne výdavky, ktoré účtovná jednotka vynakladá na svoj vnútorný systém kontroly v kontexte kvality jej výkonu, účtovná jednotka neobsadí v rámci organizačnej štruktúry pozíciu kontrolóra alebo vnútorného audítora, alebo zľahčovanie ­významnosti kontroly vo vnútornom prostredí účtovnej jednotky. V účtovnej jednotke je slabá podpora etických noriem alebo sa vedenie účtovnej jednotky zaväzuje k nereálnym výsledkom. Ďalšie skutočnosti, ktoré môžu vyvolať príležitosť na spáchanie podvodu v účtovníctve sú významné účtovné prípady (transakcie) s prepojenými osobami, ktoré nemajú povinnosť si nechať overiť svoje účtovné závierky audítormi. Nepreverovanie si osôb, ktoré prijímajú finančné prostriedky zo štátneho rozpočtu, z rozpočtu obce, z rozpočtu vyššieho územného celku, z európskych štrukturálnych a investičných fondov, alebo osôb, ktoré prijímajú ­plnenie, ktorého predmetom sú majetok, práva k majetku alebo iné majetkové práva štátu, obce, VÚC môže vytvoriť priestor na spáchanie podvodu aj z titulu nečinnosti účtovnej jednotky verejnej správy. Ide o osoby, ktoré sú konečnými užívateľmi výhod a majú povinnosť sa zapisovať do registra verejného sektora podľa § 4, § 17 zákona č. 315/2016 Z. z. Ide o identifikáciu konečného užívateľa výhod účtovnou jednotkou verejnej správy, napr. pri verejnom obstarávaní.

Osoba, ktorá spácha podvod, si pred sebou zdôvodňuje, že je vysoká pravdepodobnosť, že nikto nato nepríde. Osoba si ospravedlňuje svoje konanie pred sebou samým v zmysle: „kto nekradne, okráda svoju rodinu“ alebo „to, čo si beriem, mi dlhujú“, alebo „neskôr to vrátim, veď to teraz nebude nikomu chýbať“. Toto ospravedlnenie súvisí s výchovou a so zamýšľaním samotnej osoby.

Situácie, ktoré zvyšujú riziko spáchania podvodu, sú najmä:

• zložitá štruktúra účtovnej jednotky,
• vedenie účtovnej jednotky, v ktorom dominuje iba jedna osoba,
• fluktuácia kľúčových zamestnancov účtovnej jednotky,
• zmena vedenia účtovnej jednotky,
• zložitý informačný systém účtovnej jednotky,
• spory medzi jednotlivými organizačnými útvarmi účtovnej jednotky,
• napäté vzťahy medzi vedením účtovnej jednotky a kontrolórom, audítorom,
• nejasné kompetencie alebo právomoc v rámci organizačnej štruktúry účtovnej jednotky,
• nejasné ustanovenia vo vnútorných smerniciach alebo ich absencia,
• nejasné pracovné postupy a manuály k jednotlivým úkonom,
• vysoká administratívna záťaž zamestnancov vedením účtovnej jednotky,
• formálne vykonávanie inventarizácie majetku, záväzkov a rozdielov majetku a záväzkov,
• vedenie účtovnej jednotky ospravedlňuje chyby účtovania na základe zásady významnosti,
• nezvyčajný silný tlak na pozitívne výsledky účtovnej jednotky v rámci vnútorného, ale aj externého prostredia na vedenie účtovnej jednotky (napr. finančné limity, lehoty, odmeny, politický vplyv),
• tlak na kľúčových zamestnancov, ktorí sú nútení spáchať podvod, ak sa na nich vyvíja dostatočný tlak v rámci vnútorného (napr. zastrašovanie), alebo externého prostredia (napr. vyhrážanie sa, vydieranie, podplácanie ),
• falošná solidarita medzi zamestnancami účtovnej jednotky,
• nedostatočný vnútorný systém kontroly účtovnej jednotky,
• nedostatok nezávislej kontroly účtovnej jednotky,
• príležitosť daná oprávnenosťou, postavením, funkciou, ponechaním príliš veľkej dôvery v rukách kľúčových zamestnancov,
• nejednoznačnosť legislatívy ako nejednotnosť, protichodnosť usta­novení,
• akceptovanie drobnej sprenevery, krádeže,
• existencia vzájomne si odporujúcich alebo chýbajúcich účtovných záznamov, dokladov,
• možnosť dodatočnej úpravy účtovného dokladu,
• akceptácia existencie kópií dokumentov, bez originálov,
• prístupy zamestnancov do informačných systémov účtovnej jednotky bez oprávnenia,
• prístupy oprávnených zamestnancov do informačných systémov účtovnej jednotky mimo pracovnú dobu, sviatky, víkendy,
• neaktualizovanie hesiel a prístupových práv v informačnom systéme účtovnej jednotky,
• nejednotné, nedôsledné alebo nečakané reakcie vedenia alebo zamestnancov zistené pri dotazovaní alebo pri prevádzaní analytických postupov,
• slabá kontrola rozpočtu, jeho zmien, nové programy v rozpočte, nové zdroje v rozpočte,
• tolerovanie nesúladu medzi evidenciou majetku a skutočnosťou (inventarizácia),
• obstarávanie tovarov, stavebných prác a služieb od jedného zdroja,
• ukladanie účtovnej závierky do registra účtovných závierok v posledný deň určenej lehoty na uloženie účtovnej závierky do registra, opakované opravy účtovných závierok k rovnakému účtovnému obdobiu,
• nedostatočná pozornosť k detailom.

Verný a pravdivý obraz účtovníctva účtovnej jednotky verejnej správy

Ide o etický predpoklad dodržiavania zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“). Účtovníctvo účtovnej jednotky verejnej správy predstavuje systém, v ktorom sa zobrazujú jednotlivé účtovné prípady oceňované podľa zákona o účtovníctve. Zároveň účtovníctvo je nástroj, ktorý určuje, ako, kedy a v akých súvislostiach sa budú jednotlivé účtovné prípady vykazovať v účtovnej závierke.

Zobrazenie údajov v účtovnej závierke účtovnej jednotky verejnej správy je verné, ak obsah účtovných položiek v účtovnej závierke zodpovedá skutočnosti. Pravdivý obraz sa viaže k používaným účtovným metódam a účtovným zásadám počas účtovného obdobia v účtovnej jednotke verejnej správy. Účtovné metódy a účtovné zásady tvoria metodiku účtovného systému účtovnej jednotky verejnej správy a prostredníctvom nich je premietnutá ekonomická situácia účtovnej jednotky verejnej správy do jej účtovníctva a do jej účtovných záznamov. Najčastejšie používané účtovné zásady a účtovné metódy sú:

1. zásada verného a ­pravdivého obrazu (§ 7 ods. 1, 2 zákona o účtovníctve),
2. zásada bilančnej kontinuity. Konečné zostatky účtov, ktoré sa vykazujú v súvahe účtovnej závierky k poslednému dňu účtovného obdobia, musia byť zhodné so začiatočnými stavmi týchto účtov k prvému dňu bezprostredne nasledujúceho účtovného obdobia. To platí aj pre účty vedené v knihe podsúvahových účtov (§ 15 ods. 12 zákona o účtovníctve);
3. zásada kontinuity v používaní účtovných zásad a účtovných metód (§ 7 ods. 3 zákona o účtovníctve );
4. zásada prednosti podstaty pred formou. Účtovná jednotka verejnej správy účtuje aj o majetku, ktorý má zverený do správy, vykazuje ho vo svojej súvahe účtovnej závierky, pretože tento majetok používa v rámci svojej činnosti a je konečným príjemcom ekonomického úžitku bez ohľadu na to, kto je jeho vlastníkom (vzťah zriaďovateľ a jeho zriadená rozpočtová organizácia, príspevková organizácia). Účtovný záznam je preukázateľný, ak jeho obsah priamo dokazuje skutočnosť alebo jeho obsah dokazuje skutočnosť nepriamo obsahom iných preukázateľných účtovných záznamov;
5. zásada kompenzácie ­majetku a záväzkov, nákladov a výnosov, príjmov a výdavkov (§ 7 ods. 5 zákona o účtovníctve);
6. <