Špecifiká účtovania DPH v štátnej správe a samospráve

Účtovanie tuzemského prenosu daňovej povinnosti

Podľa § 3 ods. 4 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. (ďalej len „zákon o DPH“) sa štátne orgány a ich rozpočtové organizácie, štátne fondy, orgány územnej samosprávy a ich rozpočtové organizácie a iné právnické osoby, ktoré sú orgánmi verejnej moci, nepovažujú za zdaniteľné osoby, keď konajú v rozsahu svojej hlavnej činnosti, a to ani v prípade, ak prijímajú v súvislosti s tou­to činnosťou platby. Výnimkou je, ak táto činnosť výrazne narušuje alebo môže narušiť hospodársku súťaž, alebo ak vykonávajú činnosti uvedené v prílohe č. 8 zákona o DPH (napr. telekomunikačné služby, preprava tovaru, preprava osôb, reklamné služby, služby cestovného ruchu a pod.), a to v nezanedbateľnom rozsahu. Správa štátnych hmotných rezerv Slovenskej republiky je zdaniteľnou osobou v rozsahu nákupu a predaja štátnych hmotných rezerv.

Zákon o DPH definuje zdaniteľnú osobu ako každú osobu, ktorá vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť bez ohľadu na účel alebo výsledky tejto činnosti. Ekonomickou činnosťou sa rozumie každá činnosť, z ktorej sa dosahuje príjem a ktorá zahŕňa činnosť výrobcov, obchodníkov, dodávateľov služieb vrátane ťažobnej, stavebnej a poľnohospodárskej činnosti. Za ekonomickú činnosť sa považuje aj využívanie hmotného majetku a nehmotného majetku na účel dosahovania príjmu z tohto majetku (prenájom).

S účinnosťou od 1. januára 2016 je ustanovenie § 69 zákona o DPH doplnené odsekom 16, v zmysle ktorého: „platiteľ, ktorý vykonáva aj činnosti, ktoré nie sú predmetom dane podľa § 2 ods. 1 písm. a) alebo písm. b), sa považuje za príjemcu plnení v postavení platiteľa pre všetky plnenia podľa odseku 12 písm. a), c) až e) a j), ktoré sú dodané iným platiteľom“.

Toto ustanovenie zákona o DPH sa vzťahuje napr. na osoby, ktoré neboli zriadené za účelom podnikateľskej činnosti, ak okrem činností, na ktoré boli zriadené a ktoré nie sú ekonomickou činnosťou, vykonávajú aj ekonomickú činnosť podľa § 3 zákona o DPH a v súvislosti s touto ekonomickou činnosťou sú zdaniteľnou osobou a zároveň sú registrované ako platiteľ dane.

Toto ustanovenie sa týka aj osôb, ktoré sú uvedené v § 3 ods. 4 zákona o DPH, t. j. štátne orgány a ich rozpočtové organizácie, štátne fondy, orgány územnej samosprávy (obce, mestá a vyššie územné celky) a ich rozpočtové organizácie a iné právnické osoby, ktoré sú orgánmi verejnej moci, ak sú platiteľmi dane, a to aj v prípade, ak stavebné práce neprijali v súvislosti s ekonomickou činnosťou, pre ktorú sú registrovaní ako platitelia dane.

Zároveň bol s účinnosťou od 1. januára 2016 zavedený postup tuzemského samozdaňovania pri dodaní stavebných prác vrátane dodania stavby alebo jej časti podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona o DPH, ktoré patria do sekcie F osobitného predpisu [nariadenie Komisie (EÚ) č. 1209/2014 z 29. októbra 2014, ktorým sa mení nariadenie Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činností (CPA) a ktorým sa zrušuje nariadenie Rady (EHS) č. 3696/93], a dodanie tovaru s inštaláciou alebo montážou, ak inštalácia alebo montáž patrí do sekcie F osobitného predpisu. Tuzemský prenos daňovej povinnosti sa pri stavebných prácach uplatní aj v prípade, ak stavebné práce poskytne platiteľ dane inému platiteľovi dane, ktorý vykonáva okrem činností, ktoré sú predmetom dane, aj činnosti, ktoré nie sú predmetom dane, a to aj vtedy, keď platiteľ dane prijal stavebné práce v súvislosti s činnosťami, ktoré nie sú predmetom dane.

Tuzemský prenos daňovej povinnosti z poskytovateľa zdaniteľného plnenia na príjemcu sa pri dodaní stavebných prác uplatní v zmysle § 69 ods. 12 písm. j) zákona o DPH v prípade, ak sú splnené súčasne nasledujúce podmienky:

• predmetom dodania sú stavebné práce patriace do sekcie F klasifikácie CPA,
• miesto dodania tovaru alebo služby je na území Slovenskej republiky,
• dodávateľ a odberateľ sú platitelia dane v tuzemsku, t. j. sú registrovaní pre daň podľa § 4, § 4b, § 5 alebo § 6 zákona o DPH.

K problematike prenosu daňovej povinnosti na príjemcu plnenia v stavebníctve Ministerstvo financií SR vydalo Manuál pre obce a mestá, ktorý je zverejnený na webovom sídle ministerstva financií: https://www.finance.gov.sk/sk/media/tlacove-spravy/mf-sr-pripravilo-manual-samospravy-k-tuzemskemu-samozdaneniu.html

Prenos daňovej povinnosti na príjemcu plnenia v praxi znamená, že poskytovateľ stavebných prác bude práce fakturovať bez DPH. Daň bude prenesená na príjemcu plnenia, ktorý túto daň na výstupe prizná vo svojom daňovom priznaní a zaplatí ju správcovi dane, prípadne si uplatní nárok na odpočet DPH podľa § 49 a nasl. zákona o DPH.

Prenos daňovej povinnosti môže byť uplatnený len v prípade, že poskytovateľ stavebných prác a aj príjemca plnenia sú registrovanými platiteľmi DPH.

Z hľadiska zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) v zmysle § 19 ods. 3 písm. k) bod 2) platí, že za daňový výdavok sa považuje daň z pridanej hodnoty, ak na jej odpočítanie platiteľ DPH nemá nárok, alebo pomerná časť dane z pridanej hodnoty, ak platiteľ uplatňuje odpočítanie dane koeficientom, okrem DPH, ktorá sa vzťahuje na hmotný a nehmotný majetok a je súčasťou vstupnej ceny podľa § 25 ods. 5 písm. c) zákona o dani z príjmov.

Podľa § 25 ods. 5 zákona o dani z príjmov súčasťou vstupnej ceny je:

• DPH u daňovníka, ktorý nie je platiteľom dane,
• DPH u daňovníka, ktorý je platiteľom dane a nemôže si ju odpočítať,
• časť neodpočítanej dane z pridanej hodnoty u daňovníka, ktorý je platiteľom DPH, ak uplatňuje nárok na jej odpočítanie koeficientom.

Z hľadiska účtovníctva:

Pri nadobudnutí majetku, pri ktorom účtovnej jednotke – platiteľovi DPH, nevzniká nárok na odpočet DPH, je DPH súčasťou obstarávacej ceny a účtuje sa na ťarchu účtov účtovej skupiny 04 – Obstaranie dlhodobého majetku alebo priamo na príslušný nákladový účet.

Rozdiel medzi pomerne odpočítanou daňou z pridanej hodnoty v jednotlivých zdaňovacích obdobiach a pomerne odpočítanou daňou po skončení účtovného obdobia (koeficient) sa účtuje podľa charakteru na príslušný účet nákladov alebo výnosov.

Základná schéma účtovania DPH je uvedená v nasledujúcej tabuľke: